Статьей 2 Федерального закона № 4015-1 «Об организации страхового дела в Российской
Федерации» установлено, что «страхование представляет собой отношения по защите имущественных
интересов физических и юридических лиц при наступлении определенных событий
(страховых случаев) за счет денежных фондов, формируемых из уплачиваемых ими страховых
взносов (страховых премий)». Из определения следует, что источниками исполнения страховщиком
своих обязательств перед страхователями являются специальные фонды (страховые резервы)
К доходам от других сделок, связанных со страховой деятельностью, относятся доходы
в виде:
1) вознаграждений, полученных за оказание услуг страхоюго агента, сюрвейера и аварийного
комиссара. Страховщики могут оказывать друг другу агентские услуги, оказывать
содействие в оценке страхового риска, определении страховой стоимости имущества,
оценке последствий страховых случаев и урегулировании страховых выплат;
2) доходы от инвестиционной деятельности. К ним относятся: доходы, полученные
от долевого участия в других предприятиях, дивиденды по акциям и паям, дохо-
ды по облигациям, депозитным сертификатам, векселям, находящимся в
распоряжении страховой организации, доходы от передачи за плату имущества
во временное пользование. Основной источник инвестиционных ресурсов страховой
организации — полученные страховщиком страховые премии, трансформированные
в страховые резервы. Находясь в распоряжении страховщика в течение
определенного периода времени (от поступления до востребования на выплату
страхового возмещения или страховой суммы), эти средства в соответствии с
установленными правилами инвестируются в доходные активы
Особое значение инвестиционная деятельность имеет для страховщика, осуществляющего
страхование жизни. Заключая договор страхования жизни на длительный период (в
российской практике — от 1 года до 10 лет, за рубежом — от 10 лет и пожизненно),
страховщик заранее, на этапе расчета тарифной ставки, включает потенциальный инвестиционный
доход в свои обязательства перед страхователем путем дисконтирования страхового
взноса. Поэтому страховщик обязан инвестировать активы, покрывающие страховые
резервы по страхованию жизни, с доходностью не меньше расчетной. Если фактически
полученные инвестиционные доходы превышают необходимый уровень, страховщик может
направить это превышение на выплату страхователям инвестиционных бонусов. В последние
годы отмечаются тенденции усиления роли инвестиционной составляющей в страховых
продуктах по страхованию жизни.
Расходы страховой организации могут быть подразделены на две группы:
— расходы, связанные с несением страхового обязательства,
— расходы по ведению страховой деятельности.
К расходам страховщика^ связанным с несением страхового обязательства, относятся:
1) страховые выплаты по договорам страхования, сострахования и перестрахования;
2) суммы страховых премий по рискам, переданным в перестрахование;
3) вознаграждения и тантьемы, выплаченные по договорам перестрахования;
4) возврат части страховых премий, а также выплата выкупных сумм по договорам
страхования (сострахования, перестрахования), в случаях, предусмотренных законодательством
и (или) условиями договора;
5) суммы отчислений в страховые резервы (с учетом изменения доли перестраховщиков
в страховых резервах), формируемые на основании законодательства о
страховании в порядке, установленном федеральным органом исполнительной
власти по надзору за страховой деятельностью.
ДОХОДЫ СТРАХОВОЙ ОРГАНИЗАЦИИ
Страховые взносы по прямым договорам страхования.
Перестраховочная премия по рискам, принятым в перестрахование (для перестраховщика).
Перестраховочная комиссия по рискам, переданным в перестрахование (для перестрахователя).
Возмещение перестраховщиками доли страховых выплат по рискам, переданньлм
в перестрахование (для перестрахователя).
Инвестиционные доходы.
Доходы от реализации права требования страхователя к виновному лицу.
Доходы от прочей, не запрещенной законом деятельности.
Понятие страховых резервов определено в Законе Российской Федерации «Об организации
страхового дела в РФ». Статья 26 гласит: «для обеспечения принятых страховых обязательств
страховщики в порадке и на услови51х, установленных законодательством Российской
Федерации, образуют из полученных страховых взносов необходимые для предстоящих
страховых выплат страховые резервы по личному страхованию, имущественному страхованию
и страхованию ответственности...»
По общему правилу, расчет резервов производится отдельно по каждому договору
страхования, однако органом государственного страхового надзора может быть в определенных
случаях разрешено применение статистических методов оценки страховых резервов.
Как определено в ст. 56 Директивы ЕС Об отчетности страховых организаций, размер
технических резервов" должен быть достаточным для исполнения страховой организацией
любых обязательств по договорам страхования, насколько их можно реально предвидеть.
Для расчета резерва незаработанной премии может быть использован как метод «от
договора к договору», иначе называемый метод «pro rata temporis», так и статистические
методы, как, например, пропорциональный метод, или метод «неизменной ставки».
Расчет резерва незаработанной премии отдельно по каждому договору более трудоемок,
однако он дает и более точные результаты. При его применении незаработанная премия по
каждому договору определяется в размере части базовой премии, приходящейся на неистекший
срок действия договора.
Формирование резерва неистекших рисков российским законодательством не установлено.
Однако статьями 26 и 58 Директивы ЕС по отчетности страховых организаций
определено, что этот резерв рассчитывается на основе убытков и административных расходов,
могущих возникнуть после окончания финансового года по договорам страхования,
заключенным до отчетной даты, если их размер может превысить сумму резерва незаработанной
премии и дебиторской задолженности страхователей по этим договорам страхования.
Национальным законодательством может быть разрешено добавление резерва неистекших
рисков к резерву незаработанной премии.
Расчет резерва заявленных, но не урегулированных убытков производится по каждой неурегулированной претензии, и его размер определяется в суммарном размере не урегулированных на дату расчета обязательств страховщика, увеличенном на сумму расходов по урегулированию убытков в размере 3 процентов от суммы не урегулированных претензий. Таким образом, основанием для расчета резерва заявленных, но неурегулированных убытков является поступившее в компанию заявление о страховом событии, зафиксированное в Журнале учета убытков. Доля перестраховщиков в резерве заявленных, но не урегулированных убьггков определяется в размере доли ответственности перестраховщика, подлежащей возмещению в соответствии с условиями догоюра перестрахования. Это означает, что по пропорциональным договорам перестрахования (квотным и договорам эксцедента суммы) доля перестраховщика в резерве заявленных, но не урегулированных убьггков определяется пропорционально переданной доле ответственности. Например, если заключен договор квотного перестрахования и в перестрахование передано 40% ответственности, то доля перестраховщика в резерве заявленных, но не урегулированных убьггков по каждому из таких договоров составит 40% от брутто- резерва, сформированного прямым страховщиком. В том случае, если риск перестрахован по договору непропорционального перестрахования (эксцедента убытка или эксцедента убыточности), то доля перестраховщика в резерве заявленных убытков формируется только по тем договорам, заявленный размер убытка по которым превышает приоритет (собственное удержание) страховщика, и в том размере, в котором в соответствии с условиями договора перестрахования перестраховщик будет участвовать в страховой выплате. Например, если закшочен договор перестрахования на базе эксцедента убытка с приоритетом страховщика 100 000 денежных единиц, то по убыткам, заявленный размер которых меньше 100 000, доля перестраховщика не начисляется; а если заявленный размер убытка выше 100 000 денежных единиц, то доля перестраховщика в резерве заявленных, но не урегулированных убытков формируется в сумме, превышающей 100 000, но не вьппе лимита ответственности перестраховщика
Резерв произошедших, но не заявленных убытков («incurred but not reported reserve»)
формируется для обеспечения исполнения страховых обязательств в связи со страховыми
случаями, о факте наступления которых не было заявлено страховщику на отчетную дату.
Страхование жизни представляет собой совокупность видов личного страхования, пре- дусматриваюищх обязанности страховщика по страховым выплатам в случаях дожития застрахованного до установленного срока, возраста или наступлении в его жизни определенного события либо смерти застрахованного. Страховая выплата может быть произведена единовременно либо производиться периодически, в форме аннуитетов. Расчет тарифных ставок производится на основании таблиц смертности, и при расчете учитьшается норма доходности по инвестициям временно свободных средств резервов по страхованию жизни. Предполагаемый инвестиционный доход, который получит страховщик в течение длительного срока действия договора страхования жизни, заранее закладывается в цену страховой услуги, и на его размер уменьшается (дисконтируется) страховая премия. А это означает, что страховщик должен формировать страховые резервы по страхованию жизни (как оценку неисполненных страховых обязательств) с учетом инвестиционного дохода, включенного в расчет тарифной ставки. В России в настоящее время отсутствуют общеустановленные правила формирования страховых резервов по договорам страхования жизни, поэтому страховые организации самостоятельно разрабатывают методику оценки страховых резервов, закрепляя ее в Положении о порядке формирования страховых резервов по страхованию жизни.
В зарубежной практике резервы по страхованию жизни рассчитываются, как определено
Директивой ЕС по отчетности страховых организаций, «признанными актуарными
методами». Директива не содержит ясных определений, какие же методы являются признанными,
оставляя это в компетенции органов страхового надзора стран — членов ЕС.
В экономике страховой организации важную роль играет инвестиционная деятельность.
Аккумулируя денежные средства, страховщики их инвестируют в различного рода
активы (ценные бумаги, банковские вклады и депозиты, недвижимость и т.п.), получая
при этом инвестиционный доход.
Государство предъявляет жесткие требования к качеству активов, покрывающих страховые
резервы. Так, вклады (депозиты) могут производиться в банки, имеющие лицензию
на осуществление банковских операций; ценные бумаги должны пройти государственную
регистрацию; проспект эмиссии паевых инвестиционных фондов зарегистрирован ФКЦБ.
Директивами Европейского Союза установлены ограничения по вложению средств страховых резервов в один инвестиционный объект. Так, например, рекомендованный размер вложений в один земельный участок или одно здание не должен превышать 10 процентов от общего размера технических резервов; не более 3 процентов общего размера страховых резервов рекомендовано держать в денежной форме; не более 10 процентов - в акциях и иных ценных бумагах, не обращающихся на фондовом рынке; и др. При этом определено, что государство — член ЕС не должно предъявлять требования к страховой организации в отношении инвестирования в определенные виды активов
Предоставление прозрачной и полезной информации о хозяйствующих субъектах и совершаемых ими сделках является необходимым условием эффективной рыночной экономики. В настоящее время минимальные требования к раскрытию информации определяют качество и количество информации, которую следует представлять участникам рынка и обществу в целом. Регулирующие органы также рассматривают качество финансовой информации, раскрываемой субъектом хозяйствования, как приоритетную характеристику положения его на рынке. Сказанное выше в полной мере относится к страховым организациям, которые принимают на себя финансовые обязательства перед широким кругом страхователей, физических и юридических лиц. Кроме того, используя механизм перестрахования, страховщик участвует во вторичном распределении страхового риска и страхового фонда и, следовательно, вступает в обязательственные отношения с партнерами по перестрахованию. Отсюда тот значительный интерес, который проявляют пользователи к финансовой отчетности страховщика.
Целью финансовой отчетности является представление информации о финансовом
положении (бухгалтерский баланс), финансовых результатах (отчет о приб1ллях и убытках)
и изменениях в финансовом положении (отчет о движении денежных средств, отчет о движении
капитала) компании. Прозрачность финансовой отчетности достигается посредством
полного раскрытия и достоверного представления полезной информации, необходимой
широкому кругу пользователей при принятии ими экономических решений.
Как уже было отмечено, финансовая отчетность позволяет получить представление о финансовом положении компании и результатах ее деятельности. Элементами, непосредственно связанными с измерением финансового положения компании, являются: — активы. Это ресурсы, контролируемые компанией, которые образовались в результате событий прошлых периодов и от которых компания ожидает экономические выгоды в будущем; — обязательства. Это текущая задолженность компании, которая образовалась в результате событий прошлых периодов, погашение которой приведет к оттоку из компании ресурсов, содержащих экономическую выгоду; — капитал. Активы компании за вычетом ее обязательств. Элементами, имеющими отношение к оценке результатов деятельности компании, являются: — доходы. Приращение экономических выгод в форме притока или увеличения активов либо сокращения обязательств, что выражается в увеличении капитала (отличного от увеличения, связанного с вкладами собственников); — расходы. Сокращение экономических выгод в виде выбытия активов или исчерпания ресурсов либо в виде увеличения обязательств, ведущих к уменьшению капитала (отличного от уменьшения, связанного с распределением капитала между собственниками).
Исторически в каждой стране складывались собственные правила и требования к бухгалтерскому учету и отчетности, однако с развитием процессов глобализации и интернационализации рынков возникла потребность в гармонизации финансовой отчетности компаний различных стран. Это привело к созданию в 1973 году Комитета по международным стандартам финансовой отчетности (КМСФО) - неправительственной, некоммерческой организации, насчитывающей свыше 140 членов в более чем 100 странах мира. Основной целью Комитета является разработка и публикация международных стандартов финансовой отчетности (МСФО), которые получили широкое распространение в последнее время. Так, руководство Европейского Союза объявило о полной совместимости МСФО с Европейскими Директивами; многие фондовые биржи принимают для листинга отчетность, составленную в соответствии с МСФО; мультинациональные компании применяют МСФО для консолидированной отчетности. Однако целый ряд международных стандартов финансовой отчетности не распространяется на страховые организации в силу специфики их деятельности, особенностей отражения в бухгалтерском учете и отчетности страховых операций.
В декабре 1999 года КМСФО опубликовал «Исходный документ по страхованию», созданный
в рамках деятельности по разработке международного стандарта «Учет
страховой деятельности», работа над которым пока не завершена. В ноябре
2001 года Комитетом были
систематизированы предложения и замечания специалистов, полученные в рамках обсуждения
исходного документа; в дальнейшем предполагается выработка общепринятых принципов признания
доходов и расходов, движения денежных средств в рамках страховой деятельности.
Происходящие преобразования применительно к страховым организациям означают
приближение правил и порядка составления бухгалтерской отчетности российских страховых
организаций к требованиям, существующим в Европейском Союзе.
Для уяснения основных принципов формирования бухгалтерской отчетности страховых
организаций в ЕС с целью вьщеления общих и отличительных признаков в сравнении с
отчетностью российских страховых организаций рассмотрим структуру Бухгалтерского баланса
и Отчета о прибылях и убытках страховой организации.
Особое внимание в Директиве уделено оценкам статей отчетности, связанных со страховыми
резервами.
В Бухгалтерском балансе они отражаются в абсолютном выражении на начало и конец
отчетного периода: в пассиве баланса отражается брутто-размер резервов, начисленных
на полный объем риска, принятого страховщиком, в активе - доля перестраховщиков в
страховых резервах (Директивой допускается отражение в пассиве баланса страховых резервов
в нетто-оценке, при этом в активе доля перестраховщиков не отражается).
В Отчете о прибылях и убытках отражается изменение размера страховых резервов
за отчетный период (в брутто- и нетто-оценках). Разные виды страховых резервов (ре-
зервы премий, резервы убытков, стабилизационные резервы) должны отражаться отдельно.
Раскроем далее содержание отдельных разделов и статей баланса. Структуры Бухгалтерского
баланса и Отчета о прибылях и убытках, установленные для российских страховых
организаций, приведены в конце данной главы, поэтому можно провести сравнительный
анализ, установив общие и отличительные черты.
Дебиторы и кредиторы
E. Дебиторы
Отдельно отражаются суммы, относящиеся к аффилированным предприятиям и предприятиям,
связанным долей участия, в разрезе подстатей
Иные активы I. Основные средства и материальные запасы II. Наличные в банке и в кассе III. Собственные акции (с указанием номинальной стоимости или учетной стоимости) IV. Прочие Статьи бухгалтерского баланса, отражающие стоимость материальных и нематериальных активов, принадлежащих страховой организации, практически совпадают с аналогичными статьями российского бухгалтерского баланса.
Отчет о прибылях и убытках Процесс формирования финансового результата деятельности страховой организации имеет ряд принципиальных особенностей, отличающих его от формирования финансового результата предприятий и организаций иных видов деятельности. Поэтому и структура Отчета о прибылях и убытках страховой организации, отражающая этот процесс в отдельных статьях, также имеет серьезные отличия от аналогичных форм бухгалтерской отчетности иных хозяйствующих субъектов. Согласно Директиве ЕС об отчетности страховых организаций Отчет о прибылях и убытках страховой организации состоит из трех разделов: — технический результат по страхованию иному, чем страхование жизни; — технический результат по страхованию жизни; — нетехнический результат. Форма Отчета о прибылях и убытках, утвержденная для российских страховщиков, имеет по смыслу те же разделы, но с несколько иными названиями.
Как видно из приведенной схемы, формирование технического результата по страхованию
иному, чем страхование жизни, производится через выделение отдельных видов
доходов и расходов, основными из которых являются: заработанная премия, состоявшиеся
убытки, операционные расходы. Термин «нетто-перестрахование» означает, что данный
показатель скорректирован на сумму перестраховочных операций (переданных к перестрахование
премий, полученной от перестраховщика доли возмещений в убытках и т.п.).
Третий раздел Отчета о прибылях и убытках страховой организации называется «Нетехнический
результат», однако в первых двух строках приводятся результирующие показатели
по страхованию жизни и страхованию иному, чем страхование жизни. К ним добавляются
инвестиционные доходы и расходы, прочие доходы и расходы, экстраординарные
доходы и расходы, и определяется конечный финансовый результат деятельности страховой
организации за отчетный период.
В бухгалтерском учете страховой организации отдельно отражаются:
• доходы от страховых премий по прямым договорам и рискам, принятым в перестрахование;
• полученные вознаграждения в связи с передачей рисков в перестрахование;
• полученные (причитающиеся к получению) возмещения перестраховщиками доли
в убытках по рискам, переданным в перестрахование;
• инвестиционные и иные доходы от страховой и иной, не запрещенной законодательством
деятельности.
С 1 января 2002 года страховые организации России перешли на новый План счетов
бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденный
Приказом Минфина России от 31 октября 2000 г. № 94н, с учетом дополнений и особенностей,
утвержденных для страховых организаций Приказом Минфина России от 4 сентября
2001 г. № 69н. Для страховых организаций России это означает серьезное изменение принципов
признания доходов и расходов по договорам прямого страхования, поскольку нормами
бухгалтерского законодательства, действовавшими с 1992 по 2001 год включительно,
предписывалось доходы и расходы по операциям прямого страхования отражать в бухгалтерском
учете (и отчетности) кассовым методом (т.е. по факту поступления или списания денежных
средств), а по операциям перестрахования - методом начисления (т.е. в момент
возникновения у страховой организации права на получение доходов или обязанности понести
расходы).
Страховые организации России составляют и представляют бухгалтерскую отчетность
в порядке, предусмотренном Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской
отчетности в Российской Федерации, утвержденным приказом Министерства финансов
РФ от 29 июля 1998 г. № 34н, Положением по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская
отчетность организаций» (ПБУ 4/99), утвержденным приказом Министерства финансов РФ
от 6 июля 1999 г. № 43н, приказом Министерства финансов РФ от 12 января
2001 г. № 2н «Методические рекомендации о порядке формирования
показателей бухгалтерской отчетности страховых организаций».
Страховая организация представляет бухгалтерскую отчетность в налоговые
органы в порядке и в сроки, установленные налоговым законодательством
(квартальная отчетность
- не позднее 30 дней после окончания отчетного квартала, годовая отчетность - не позднее
31 марта года, следующего за отчетным).
Публикация бухгалтерской отчетности должна включать полное наименование
общества, включая указание на его организационно-правовую форму; отчетную дату
и/или отчетный период; валюту и формат представления числовых показателей бухгалтерской
отчетности; полные наименования должностей лиц, подписавших
бухгалтерскую отчетность, их фамилии и инициалы; дату утверждения бухгалтерской
отчетности общим собранием акционеров или участников (если она не указана в иных
документах, публикуемых вместе с бухгалтерской отчетностью); место нахождения
(полный почтовый адрес, телефон и факс) исполнительного органа общества, в кото-
ром заинтересованный пользователь может ознакомиться с бухгалтерской отчетностью
и получить ее копию в установленном законодательством Российской Федерации порядке,
а также сведения об органе государственной статистики, в который общество
представило обязательный экземпляр бухгалтерской отчетности, составленной по типовым
формам, утвержденным Министерством финансов Российской Федерации для
отчетности за отчетный год.
Публикация должна содержать мнение (оценку) независимого аудитора (аудиторской
фирмы) о достоверности бухгалтерской отчетности (безусловно положительное, условно
положительное, отрицательное, отказ от выражения мнения).
В орган государственного страхового надзора наряду с финансовой отчетностью страховая
организация также представляет статистическую отчетность, в том числе
Платежеспособность, как способность хозяйствующего субъекта своевре>1енно выполнить
принятые на себя обязательства, является важной характеристикой финансового состояния
организации.
Страховая организация имеет как внешние финансовые обязательства (страховые и
нестраховые), так и внутренние (перед собственниками, сотрудниками и т.д.).
Этот фонд необходим также для того, чтобы с момента создания страховые организации располагали достаточными средствами. Рассмотрим расчет резерва платежеспособности по методике, принятой в странах £С. Для этого необходимо вначале рассчитать фактический резерв платежеспособности, затем требуемый (нормативный) уровень. Превышение фактического резерва платежеспособности над нормативным означает наличие у страховой организации определенного «запаса прочности» и свидетельствует о финансовой устойчивости страховщика. В директиве ЕС резерв платежеспособности определяется как имущество, свободное от любых будущих обязательств, за исключением прав требования его участников (акционеров). Он включает в себя: — оплаченный уставный капитал; — резервы, не связанные обязательствами; — будущую прибыль; — по просьбе страховщика и после достаточного обоснования, с согласия органов страхового надзора, — доходы от недооценки отдельных статей пассива.
Нормативный размер резерва платежеспособности равен наибольшему из следующих
двух результатов:
— первый рассчитывается на основе поступивших взносов. Брутто-премия по
прямым договорам страхования, увеличенная на сумму премий по рискам, принятым
в перестрахование по видам страхования иным, чем страхование жизни,
распределяется на две части: 10 млн. евро и вся оставшаяся часть. От первой
части необходимо взять 18%, от второй — 16%, и полученные величины сложить.
В настоящее время рассматривается предложение повысить часть страховых
премий, от которой в целях исчисления маржи берется 16%, до 50 млн.
евро.
Под нормативным соотношением между активами страховщика и принятыми им страховыми
обязательствами (далее — нормативный размер маржи платежеспособности) понимается
величина, в пределах которой страховщик, исходя из специфики заключенных договоров
и объема принятых страховых обязательств, должен обладать собственным капиталом,
свободным от любых будущих обязательств, за исключением прав требования учредителей,
уменьшенным на величину нематериальных активов и дебиторской задолженности, сроки
погашения которой истекли (далее — фактический размер маржи платежеспособности).
Нормативный размер маржи платежеспособности страховщика по страхованию иному,
чем страхование жизни, рассчитывается на основании данных о страховых премиях
(взносах) и о страховых выплатах по договорам страхования (основным договорам), сострахования
и по договорам, принятым в перестрахование, относящимся к страхованию иному,
чем страхование жизни (далее — договоры страхования, сострахования и договоры,
принятые в перестрахование).
Нормативный размер маржи платежеспособности страховщика по страхованию иному,
чем страхование жизни, равен наибольшему из следующих двух показателей, умноженному
на поправочный коэффициент.
Нормативный размер маржи платежеспособности страховщика, осуществляющего
страхование жизни и страхование иное, чем страхование жизни, определяется путем сложения
нормативного размера маржи платежеспособности по страхованию жизни и нормативного
размера маржи платежеспособности по страхованию иному, чем страхование жизни.
В плане оздоровления финансового положения может быть предусмотрено изменение размера уставного капитала, расширение перестраховочных операций, изменение тарифной политики, сокращение дебиторской и кредиторской задолженности, изменение структуры активов, а также применение других способов поддержания платежеспособности, не противоречащих законодательству Российской Федерации. Платежеспособность представляет собой важнейший качественный показатель страховой организации: способен страховщик рассчитаться по принятым страховым обязательствам или нет. В процессе страховой деятельности возникает ряд факторов, оказьшаюпдах влияние на эту способность, которые можно подразделить на технические, инвестиционные и бизнес-риски. В группу технических рисков включаются риски, связанные с «техникой» страхования, проведением страховых операций. Можно выделить риск недостаточности тарифов, риск отклонения фактической убыточности от расчетного значения, риск неверной оценки (недооценки) страховых резервов, риск перестрахования, риск операционных расходов, кумулятивный и катастрофический риск.
